Business-insider.ru

Про деньги в эпоху кризиса
0 просмотров
Рейтинг статьи
1 звезда2 звезды3 звезды4 звезды5 звезд
Загрузка...

Убыток в налоговом учете проводки

Отражение убытка в бухгалтерском учете — проводки

Как отражается финрезультат — проводки

Убыток в бухгалтерском учете (далее — БУ) определяется по окончании отчетного периода путем сравнения понесенных издержек и полученных поступлений. Финрезультат (прибыль или убыток) получается из суммы результатов по обычным для предприятия видам активности и прочим поступлениям и выбытиям. Для фиксации финрезультатов планом счетов (утвержденным приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н) предусмотрен счет 99 «Прибыль и убытки». В течение финансового года выполняется закрытие периодов, за которые формируется промежуточная отчетность, и делаются следующие проводки:

Показана прибыль по обычной деятельности (если оборот по Кт 90.1 больше суммы оборотов по Дт 90.2, 90.3 и т. д.)

Показан убыток по обычной деятельности (если оборот по Кт 90.1 меньше суммы оборотов по Дт 90.2, 90.3 и т. д.)

Показана прибыль по остальным активностям (если оборот по Кт 91.1 больше оборота по Дт 91.2)

Показан убыток по остальным активностям (если оборот по Кт 91.1 меньше оборота по Дт 91.2)

Отметим, что отражение фактов финансово-хозяйственной деятельности по всем субсчетам счетов 90 и 91 выполняется в течение года непрерывно, нарастающим итогом. И только при реформации баланса в конце года они обнуляются проводками Дт 90.1 Кт 90.9, Дт 90.9 Кт 90.2 (90.3). Для счета 91 реформация выполняется аналогично. Соответственно, с убытком, образовавшимся на конец промежуточных отчетных периодов, бухгалтер ничего не делает — финрезультаты просто накапливаются на счете 99. А вот по итогам года скопившееся сальдо на счете 99 включается в состав нераспределенной прибыли или непокрытого убытка проводками:

Показан непокрытый убыток отчетного года

Показана прибыль отчетного года в составе нераспределенной прибыли

Убыток бухгалтерский и убыток налоговый — проводки

Когда по данным бухгалтерского и налогового учета (далее — НУ) получается прибыль и оба значения равны, то трудностей по исчислению и отражению в учете налога на прибыль (далее — НП) не возникает. Если же в одной из систем учета — БУ или НУ — получился один финансовый результат, а в другой — иной, то при закрытии периода следует уделить внимание ПБУ 18/02, утвержденного приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н. В нашей статье рассмотрим случаи с возникновением расхождений по убытку в БУ и НУ.

Согласно ст. 283 НК РФ организация имеет право перенести убытки, полученные в текущем налоговом периоде, на будущее, то есть уменьшить базу по НП на сумму этих убытков в последующих периодах полностью или по частям.

Подробнее о налоговом убытке читайте здесь.

Поэтому даже если в текущем периоде финансовые результаты по БУ и НУ равны, то в последующих периодах при прочих равных данных бухгалтерская и налоговая прибыль будут различаться, таким образом, возникнет вычитаемая временная разница (п. 11 ПБУ 18/02). Отметим, что правило переноса убытка работает только для налогового периода (года), к убытку за отчетный период оно не применяется.

Рассмотрим 3 случая возникновения убытков и связанных с ними проводок.

Одинаковый убыток в БУ и НУ

Согласно п. 20 ПБУ 18/02 после того, как бухгалтер определит финансовый результат по данным БУ, он должен подсчитать и отразить в учете условный доход или расход по НП. Это необходимо сделать, потому что налоговый убыток за отчетный период обнуляется (п. 8 ст. 274 НК РФ), а финансовый результат по БУ остается неизменным. Сумма вычисляется путем умножения бухгалтерского убытка на ставку НП и отражается проводкой:

  • Дт 68 Кт 99 — на сумму условного дохода по налогу на прибыль.

Далее при убытке должен быть отражен отложенный налоговый актив (ОНА) на ту же сумму:

Таким образом, если в НУ и БУ зафиксирован убыток, то по счету 68, субсчету «НП» будет нулевое сальдо, а в декларации к уплате также будет отражен 0. При этом возникшую разницу между 0 по НУ и суммой убытка по БУ следует отразить в бухучете (сформировать ОНА).

Убыток в НУ, прибыль в БУ

Если в НУ образовался убыток, а в БУ прибыль, то в НУ расходы были больше или доходы меньше, а значит, в текущем периоде должны быть отражены отложенные налоговые обязательства (ОНО) при налогооблагаемых временных разницах или постоянные налоговые доходы (ПНД) при постоянных разницах. При закрытии периода бухгалтер отражает условный расход по НП, который компенсируется сделанными ранее проводками по ОНО или ПНД, тем самым приводя текущий НП к 0.

Рассмотрим эту ситуацию на примере.

В ООО «Калейдоскоп» прибыль по БУ равна 250 тыс. руб., убыток по НУ — 500 тыс. руб. Разница возникла в связи со списанием «Калейдоскопом» амортизационной премии по новому основному средству — 350 тыс. руб. (ОНО). Также ООО «Калейдоскоп» получило безвозмездно оборудование от учредителя — физлица, которое имеет долю в уставном капитале, равную 70%. Стоимость оборудования составила 400 тыс. руб. В БУ это поступление отражено как прочие доходы, в НУ оно не признается облагаемым доходом (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ). В бухучете ООО «Калейдоскоп» сделаны проводки:

Отражение убытка согласно ПБУ 18/02

В соответствии с п.1 ПБУ 18/02, это Положение предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, или суммы излишне уплаченного и (или) взысканного налога, причитающейся организации, либо суммы произведенного зачета по налогу в отчетном периоде, но и отражение в бухгалтерском учете сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов в соответствии с законодательством РФ.

Сумма налога на прибыль, подлежащего уплате в ПБУ названа текущим налогом. Уточним смысл этого показателя. Согласно п.22 ПБУ 18/02, текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) за каждый отчетный период должен признаваться в бухгалтерской отчетности в качестве обязательства, равного сумме неоплаченной величины налога. Сразу отметим, что текущий налоговый убыток и текущий налог на прибыль – это один и тот же показатель.

Таким образом, текущий налог на прибыль (ТН) соответствует сальдо по счету расчетов с бюджетом (сч.68). Расчеты с бюджетом – это улица с односторонним движением, следовательно отрицательное значение текущего налога (соответствующее возврату из бюджета) не может превышать сумм авансовых взносов (переплаты) по налогу. При отсутствии авансовых взносов показатель текущего налога не может быть отрицательным (ТН>=0). Назовем это утверждение ограничением ТН.

С другой стороны, в соответствии с п.21 ПБУ 18/02, текущим налогом на прибыль признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода. При отсутствии постоянных разниц, вычитаемых временных разниц и налогооблагаемых временных разниц, которые влекут за собой возникновение постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, условный расход (условный доход) по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль (текущему налоговому убытку).

В п.21 ПБУ 18/02 приведена «схема корректировки» условного расхода (УР) или условного дохода (УД) по налогу на прибыль. С учетом введенных выше обозначений (сокращений), эта схема записывается в виде формулы:

Текущий налог(ТН) = УР(-УД)+ПНО+ОНА-ОНО; (1)

Эта формула неполна. В общем случае ОНА и ОНО имеют сальдо на начало периода (года) и конечное сальдо, могут возникать и погашаться. В приведенной формуле для расчета суммы текущего налога на прибыль следует учитывать только изменения налоговых активов и обязательств за период. Кроме того, организация могла в течение налогового периода перечислять авансовые платежи (АВ). С учетом авансовых платежей и согласно п.17 и 18 ПБУ 18/02, «схема корректировки» должна иметь вид:

Читать еще:  Порядок округления сумм в бухгалтерском учете

-здесь знак D обозначает изменение соответствующего показателя за период.

D(ОНА)= возникающие ОНА – погашаемые ОНА,

D(ОНО)= возникающие ОНО — погашаемые ОНО.

Отметим различный смысл показателей формулы (2). ТН и АВ – показатели расчетов с бюджетом, а УР(УД), ПНО, ОНА и ОНО – внутрисистемные финансовые показатели организации.

Предположим, по итогам отчетного периода организация имеет бухгалтерский убыток (условный доход). Авансовые взносы не перечислялись. В этом случае «схема корректировки» принимает вид:

Выражение (3) имеет смысл только тогда, когда

Это неравенство в другой форме выражает сформулированное выше ограничение ТН.

Предположим, что предприятие имеет равные бухгалтерский и налоговый убытки по итогам налогового периода. В этом случае ПНО, ОНА и ОНО = 0, текущий налог также равен нулю и не равен условному доходу. Равенства (2) и (3) и неравенство (4) не выполняются.

Однако, в последующем налоговом периоде предприятие может использовать налоговый убыток частично или целиком в порядке, предусмотренном ст.283 НК для уменьшения налогооблагаемой прибыли, что свидетельствует о наличии некоего отложенного налогового актива. Этот предполагаемый налоговый актив отличается отложенных налоговых активов, возникающих при появлении вычитаемых временных разниц. В данном случае вычитаемые временные разницы отсутствуют (на конец периода бухгалтерский убыток равен налоговому). Поэтому, если строго следовать положениям ПБУ 18/02, то соответствующий налоговый актив не может возникнуть. Тем не менее, необходимо обратить внимание на то, что после реформации баланса в начале следующего налогового периода бухгалтерский убыток «обнулен», а налоговый убыток перенесен, т.е. реформация фактически приводит к появлению разницы на начало периода. Эта разница может быть в дальнейшем погашена, что и позволяет сделать утверждение о необходимости отражения в отчетности до реформации отложенного налогового актива, связанного с суммой налогового убытка.

Чтобы отличать отложенные налоговые активы, связанные с переносимым налоговым убытком от «обычных», в дальнейшем будем их называть компенсирующими налоговыми активами (КНА). Возникновение такого актива следует отражать обычной проводкой Д 09 – К 68 в сумме, определяемой как произведение переносимого налогового убытка на ставку налога на прибыль. В анализируемой ситуации, на конец отчетного периода отражается условный доход проводкой Д 68 – К 99 и отложенный налоговый актив, соответствующий переносимому налоговому убытку: Д 09 – К 68. Если бухгалтерский и налоговый убытки равны, имеем

ТН = КНА – УД = 0; (5)

Таким образом, КНА обеспечивают автоматическое выполнение всех вышеприведенных выражений. По нашему мнению, КНА необходимо отражать в отчетности не только на конец налогового, но и отчетных периодов.

В декабре организация приобрела бессрочную лицензию и в бухгалтерском учете сама установила срок погашения ее стоимости — 10 лет. В налоговом учете стоимость расходов на приобретение лицензии учтена полностью в отчетном периоде. Стоимость лицензии – 1200 руб. Организация на конец налогового периода имеет бухгалтерскую прибыль 300 рублей, налоговый убыток – 900 руб. Текущий налог равен нулю. В учете следует записать проводки:

Д 99 – К 68 – 72 руб. – отражен условный расход,

Д 68 – К 77 – 288 руб. – отражено возникшее отложенное налоговое обязательство,

Компенсирующий налоговый актив, соответствующий переносимому налоговому убытку (900 руб.х24%) – 216 руб. Отсюда имеем третью проводку:

Д 09 – К 68 – 216 руб. – отражено возникновение компенсирующего налогового актива.

Текущий налог на прибыль ТН = 72 – 288 + 216 = 0.

Вновь образованное предприятие в первом квартале произвело расходы по аренде помещения в сумме 2000 руб. Выручка от реализации отсутствовала. В бухгалтерском учете произведенные расходы учтены на сч.20 (97) без списания на счета реализации, в налоговом – списаны в полном объеме как косвенные расходы (п.2. ст.318 НК).

В бухгалтерском учете следует записать проводки:

Д 99 – К 68 – 0 руб. – отражен условный расход (доход),

Д 68 – К 77 – 480 руб. – отражено возникшее отложенное налоговое обязательство,

Компенсирующий налоговый актив, соответствующий сумме налогового убытка (2000 х 24%) – 480 руб.

Д 09 – К 68 – 480 руб. – отражено возникновение компенсирующего налогового актива.

Текущий налог на прибыль ТН = 480 – 480 = 0.

Можно заметить, что налоговое обязательство и налоговый актив возникают одновременно. Они могут сальдироваться в порядке, предусмотренном в п.19 ПБУ. Поскольку суммы актива и обязательства в данном случае равны, итоговое сальдо в бухгалтерской отчетности равно нулю и не будет отражено в квартальной отчетности.

В следующем квартале предприятие получает выручку 10000 руб. Расходы второго квартала – 2000 руб., всего за полугодие – 4000 руб. Все расходы списаны на счета реализации. В бухгалтерском учете прибыль – 6000 руб., совпадает с прибылью в налоговом учете. Налоговый убыток отсутствует, т.е. КНА погашен. Возникшее ОНО во втором квартале также погашено.

В бухгалтерском учете следует записать проводки:

Д 99 – К 68 – 1440 руб. – отражен условный расход,

Д 77 – К 68 – 480 – погашено ОНО,

Д 68 – К 09 – 480 – погашен КНА.

Текущий налог на прибыль ТН = 1440 – 480 + 480 = 1440 руб., совпадает с условным расходом.

Непротиворечивое применение положений ПБУ 18/02 требует признания и отражения в бухгалтерской отчетности особого вида отложенных налоговых активов. В статье они названы компенсирующими налоговыми активами и определены как произведение налогового убытка за отчетный (налоговый) период на ставку налога на прибыль. Экономический смысл таких активов – в способности налогового убытка уменьшать налогооблагаемую прибыль последующих периодов.

Учтем полученный убыток

Конечно, каждая фирма стремится получить прибыль. Однако на практике возможен и противоположный результат. То ли из-за просчетов в работе, то ли из-за неграмотной финансовой политики компания может вместо прибыли получить убыток. Как его учесть рассмотрим в статье.

Списываем полностью и гасим

В бухгалтерском учете и прибыль, и убыток — это «конечные финансовые результаты». Их считают, учитывая все хозяйственные операций за отчетный год (п. 79 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина от 29 июля 1998 г. № 34н).

Как по правилам бухучета определить, что фирма «сработала в минус»? Алгоритм несложный. Для сбора информации о финансовом результате используют счет 99 «Прибыли и убытки» (раздел VIII инструкции по применению плана счетов, утв. приказом Минфина от 31 октября 2000 г. № 94н). В течение года в конце каждого месяца на этот счет попадают итоговые данные как по обычным видам деятельности (со счета 90 субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»), так и по прочим доходам и расходам фирмы (со счета 91 субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»). Также по дебету счета 99 учитывают суммы условного расхода по налогу на прибыль и постоянные налоговые обязательства (п. 21 ПБУ 18/02), налоговые санкции и платежи в бюджет.

Не забудьте! Начиная с отчетности за 2006 год, вступили в силу поправки в план счетов, внесенные приказом Минфина от 18 сентября 2006 года № 115н. Теперь потери, доходы и расходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами, надо учитывать не на счете 99, как это было раньше, а использовать счет 91 (подробнее об этом «Расчет» писал в номере за декабрь, стр. 86).

Остается лишь проверить результат. Если в конце года у фирмы на счете 99 будет дебетовый остаток, то это означает, что расходы превысили доходы и получился убыток. Реформируя баланс, его списывают в дебет счета 84.

Читать еще:  Способы амортизации в налоговом учете

Обязанности покрывать потери у фирмы нет. Однако «нерентабельный» баланс вряд ли поможет компании получить, например, кредит в банке. Да и акционерам такой отчет не придется по душе. Ведь, получив прибыль на следующий год, фирма не сможет выплатить им дивиденды, пока не погасит убытки прошлых лет (ст. 43 Закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», ст. 29 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»).

Что же делать? Во-первых, за предыдущие годы на счете 84 может быть накоплена прибыль, достаточная для погашения полученного «минуса». Во-вторых, по решению учредителей отрицательный финансовый результат можно покрыть за счет, например, резервного или уставного капитала. Для этого, правда, придется внести соответствующие изменения в учредительные документы фирмы. В-третьих, потери можно компенсировать за счет средств, выделенных учредителями (раздел VII инструкции по применению плана счетов, утв. приказом Минфина от 31 октября 2000 г. № 94н).

Совершенно другой порядок учета убытка устанавливает налоговое законодательство.

Оставляем на будущее

В налоговом учете убыток — это отрицательная разница между доходами и расходами. И те, и другие должны быть учтены в соответствии с главой 25 Налогового кодекса (п. 8 ст. 274 НК). Если по итогам года у фирмы получился убыток, то налоговую базу надо приравнять к нулю (п. 8 ст. 274 НК). Получается, что в отличие от бухучета в налоговом учете убыток не отражают. Его переносят на будущее (ст. 283 НК).

А это значит, что разницы в учетах не избежать. Более того, одинаковая сумма убытка за отчетный период в обоих учетах — явление довольно редкое. Ведь правила бухучета доходов и расходов не всегда совпадают с порядком, установленным Налоговым кодексом.

Как же не запутаться и правильно все учесть? Как совместить такие разные подходы к учету убытка? На помощь бухгалтеру приходит «любимое» ПБУ 18/02.

Учтем все разницы

Если в бухгалтерском учете по результатам работы за год был получен убыток, то необходимо определить условный доход по налогу на прибыль (п. 20 ПБУ 18/02). Тем самым в учете будет отражена «сумма, способная оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов» (п. 1 ПБУ 18/02).

Рассчитывают условный доход так: величину бухгалтерского убытка умножают на ставку налога на прибыль (24%). В учете его отражают по дебету счета 68 субсчета «Расчеты по налогу на прибыль» и кредиту счета 99 субсчет «Условный доход по налогу на прибыль».

В результате появится дебетовый остаток по счету 68. А это не соответствует действительности. Ведь из-за признания убытка в налоговом учете налог на прибыль равен нулю. Следовательно, будем корректировать сальдо по счету 68 до нужного нулевого значения.

Вспомним, что в налоговом учете мы переносим убыток на будущее. То есть уменьшаем прибыль последующих периодов на сумму признанных потерь. Значит, образуется вычитаемая временная разница (п. 11 ПБУ 18/02). И соответственно отложенный налоговый актив. Он равен произведению суммы налогового убытка на ставку налога на прибыль (24%). Запись в учете будет такая: дебет счета 09 «Отложенные налоговые активы», кредит счета 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Не забудьте, что отложенные налоги возможны лишь при условии, что в будущем фирма все же получит прибыль. Тогда эти налоги будут погашены. Если надежды на то, что убыток будет покрыт нет, то следует признавать не временные, а постоянные разницы. А они уже формируют постоянные налоговые обязательства, которые не надо погашать в будущем. Например, такая ситуация может возникнуть из-за сокращения производственных объемов и снижения спроса или при большой кредиторской задолженности фирмы.

Рассмотрим несколько ситуаций, с которыми может столкнуться компания, учитывая отрицательный финансовый результат своей работы.

Самый простой вариант, когда бухгалтерский и налоговый убытки совпадают. Тогда сумма условного дохода равна отложенному налоговому активу. Соответственно сальдо по счету 68 будет нулевым.

ООО «Сирень» по результатам 2006 года и в бухгалтерском, и в налоговом учете признало одинаковый убыток 50 000 рублей. Бухгалтер сделала следующие записи:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Условный доход по налогу на прибыль» — 12 000 руб. (50 000 х 24%) — рассчитан условный доход по налогу на прибыль;

Дебет 09 «Отложенные налоговые активы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — 12 000 руб. (50 000 х 24%) — признан отложенный налоговый актив.

Предположим, что в I квартале 2007 года ООО «Сирень» получит прибыль — 70 000 руб. Тогда фирма имеет право учесть убыток прошлого года и погасить отложенный налоговый актив. В результате счет 09 закроется (п. 17 ПБУ 18/02).

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09 «Отложенные налоговые активы» — 12 000 руб. — учтен отложенный налоговый актив, образовавшийся в предыдущем налоговом периоде.

Другая ситуация. Бухгалтерский убыток получился больше налогового. Например, из-за того, что не все расходы в полном объеме разрешено учесть для целей налогообложения. Среди них представительские расходы, сверхнормативные суточные, проценты по заемным средствам и другие. Подобные расхождения образуют постоянную разницу и соответственно постоянное налоговое обязательство (п. 4, 7 ПБУ 18/02).

Используем данные предыдущего примера с той лишь разницей, что убыток в бухгалтерском учете не будет совпадать с налоговым. Так, по данным бухучета он равен 50 000 руб., а налогового учета — 30 000 руб. Постоянная разница — 20 000 руб. (50 000 руб. – 30 000 руб.) В учете были сделаны проводки:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Условный доход по налогу на прибыль» — 12 000 руб. (50 000 х 24%) — начислен условный доход по налогу на прибыль;

Дебет 09 «Отложенные налоговые активы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — 7200 руб. (30 000 х 24%) — учтен отложенный налоговый актив;

Дебет 99 субсчет «Постоянные налоговые обязательства» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — 4800 руб. (20 000 х 24%) — отражено постоянное налоговое обязательство.

Если в I квартале 2007 года фирма получит прибыль 70 000 руб., то бухгалтер сможет отразить погашение отложенного актива. В результате счет 09 закроется:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09 «Отложенные налоговые активы» — 7200 руб. — учтен отложенный налоговый актив, образовавшийся в предыдущем налоговом периоде.

Рассмотрим еще одну ситуацию — налоговый убыток превышает бухгалтерский. Например, из-за использования разных методов амортизации имущества. То есть в налоговом учете основное средство списывают быстрее, чем в бухгалтерском. В результате мы получим налогооблагаемую временную разницу, а значит, и отложенное налоговое обязательство (п. 18 ПБУ 18/02).

Используем все тот же пример. Теперь пусть убыток в бухгалтерском учете — 30 000 руб., а в налоговом — 50 000 руб. Налогооблагаемая временная разница — 20 000 руб. (50 000 руб. – 30 000 руб.). Бухгалтер сделала учетные записи:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 99 субсчет «Условный доход по налогу на прибыль» — 7200 руб. (30 000 х 24%) — начислен условный доход по налогу на прибыль;

Читать еще:  Укажите обязательные реквизиты первичного учетного документа

Дебет 09 «Отложенные налоговые активы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» — 12 000 руб. (50 000 х 24%) — учтен отложенный налоговый актив;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77 «Отложенные налоговые обязательства» — 4800 руб. (20 000 х 24%) — отражено отложенное налоговое обязательство.

Пусть прибыль I квартала 2007 года будет 70 000 руб., тогда фирма сможет погасить отложенный актив. В результате счет 09 закроется:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 09 «Отложенные налоговые активы» — 12 000 руб. — учтен отложенный налоговый актив, образовавшийся в предыдущем налоговом периоде.

Счет 77 закроется по мере того, как в бухучете будут списаны расходы, уже признанные в учете налоговом.

Возможно, что по итогам года в бухгалтерском учете образовалась прибыль, а в налоговом — убыток. Например, на производстве из-за различной оценки «незавершенки», или готовой продукции на складе. В этом случае придется учитывать налогооблагаемые временные разницы. Могут возникнуть и постоянные разницы. Как их учесть, мы говорили выше.

Во всех рассмотренных примерах на конец года сальдо по счету 68 «Расчеты по налогу на прибыль» должно быть равно нулю. То есть соответствовать величине налога на прибыль убыточной фирмы. Тогда, столь непростые на первый взгляд ситуации в учете будут отражены правильно.

С полным текстом использованных документов можно ознакомиться в СПС КонсультантПлюс.

«С 2007 года уменьшить базу, считая налог на прибыль, можно будет на весь убыток (п. 32 ст. 1 и п. 3 ст. 8 закона от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ). Конечно, если позволит сумма полученной прибыли. — рассказывает Алексей Беклемишев, директор аудиторской фирмы «Финстатус». — Если нет, то законодатели разрешают списывать потери прошлого в течение следующих десяти лет, причем в той очередности, в которой они были получены (п. 2, 3 ст. 283 НК).

Отчитываясь за 2006 год, надо помнить, что здесь еще действует ограничение величины переносимого убытка прошлых лет 50% от налоговой базы (ст. 5 закона от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ)».

Убыток в налоговом учете

Скорректированы правила налогового учета убытков: ограничение срока переноса убытков 10 годами отменено, при этом в отчетные (налоговые) периоды с 1 января 2017 года по 31 декабря 2020 года база по налогу за текущий отчетный (налоговый) период не может быть уменьшена на сумму убытков, полученных в предыдущих годах, более чем на 50 процентов.

С 2017 года изменились правила налогового учета убытков. О новом порядке учета убытков для целей налогообложения пойдет речь ниже.

Общие правила учета налоговых убытков

Напомним, что правила учета налогового убытка установлены статьей 283 Налогового кодекса (далее — Кодекс).

Прежде всего надо отметить, что правила переноса налогового убытка не распространяются на убытки, полученные налогоплательщиком (п. 1 ст. 283 НК РФ):

  • в период налогообложения его прибыли по ставке 0 процентов (пп. 1.1, 1.3, 1.9, 5, 5.1 ст. 284 НК РФ);
  • от реализации или иного выбытия акций (долей участия в уставном капитале), облигаций российских организаций, инвестиционных паев (ст. 284.2, 284.2.1 НК РФ);
  • от участия в инвестиционном товариществе, полученные в налоговом периоде, в котором налогоплательщик присоединился к ранее заключенному другими участниками договору инвестиционного товарищества, в том числе в результате уступки прав и обязанностей по договору иным лицом.

Если налогоплательщик понес убытки более чем в одном налоговом периоде, перенос таких убытков на будущее производится в той очередности, в которой они понесены (п. 3 ст. 283 НК РФ).

Налогоплательщик обязан хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков (п. 4 ст. 283 НК РФ).

Причем речь идет о хранении всех первичных документов,подтверждающихзаявленные убытки, то есть одной налоговой декларации (пусть и прошедшей камеральную проверку) с отражением в ней суммы убытка недостаточно для подтверждения правомерности уменьшения на сумму такого убытка налоговой прибыли текущего периода (пост. ФАС СКО от 24.08.2012 № Ф08-4738/12 по делу № А20-3689/2011 (определением ВАС РФ от 13.11.2012 № ВАС-14298/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)). Также недостаточно для подтверждениясуммыубытка его отражения в акте выездной налоговой проверки (письмо Минфина России от 25.05.2012 № 03-03-06/1/278).

Нужно учесть, что для подтверждения суммы налогового убытка требуется вся первичка как на доходы, так и на расходы убыточного периода, и что хранить ее придется в течение всего срока переноса убытка плюс еще четыре года после окончания года, в котором убыток был полностью списан (подп. 8 п. 1 ст. 23, п. 4 ст. 283 НК РФ).

Справедливости ради нужно отметить, что в ряде решений по рассматриваемым спорам, связанным с отсутствием первички за убыточный период, суды поддерживаютналогоплательщиков со ссылкой на данные деклараций за убыточный период или документыналоговойпроверки, подтверждающей заявленные убытки (пост. ФАС СЗО от 08.02.2013 № Ф07-8954/12).

Изменения в налоговом учете убытков

До 1 января 2017 года налогоплательщики могли перенести на текущий отчетный (налоговый) период сумму убытков, полученных в прошлых налоговых периодах в течение 10 лет, следующих за налоговым периодом, в котором был получен соответствующий убыток (п. 2 ст. 283 НК РФ).

С 2017 года ограничение по периоду, в течение которого возможен перенос налогового убытка, отменено (Федеральный закон от 30.11.2016 № 401-ФЗ). Теперь прибыль отчетного (налогового) периода может быть уменьшена на сумму убытка, полученного в любом периоде, то есть и за пределами десятилетнего срока.

Однако в периоде с 2017 по 2020 годы налогоплательщики смогут уменьшить налоговую базу отчетного (налогового) периода на сумму перенесенного убытка не более чем на 50 процентов (п. 2.1 ст. 283 НК РФ). До 2017 года ограничение величины налогового убытка, учитываемого в уменьшение налоговой базы текущего периода, отсутствовало. Налоговую прибыль можно было уменьшить на ранее понесенные убытки в полном размере.

ООО «Лютик» получило в I квартале 2017 г. налоговую прибыль в размере 2 700 000 руб. При этом ООО «Лютик» имеет перенесенный налоговый убыток по итогам 2016 г. в размере 2 300 000 руб.
В налоговой декларации за I квартал 2017 г. ООО «Лютик» может уменьшить налоговую базу на убыток в размере 1 350 000 руб. (2 700 000 руб. x 50%), соответственно, налоговая база I квартала 2017 г. с учетом ее уменьшения на величину налогового убытка составит 1 350 000 руб.

Заявление убытка в налоговой декларации по налогу на прибыль

Заявление убытка в уменьшение налоговой базы текущего периода в налоговой декларации по налогу на прибыль, по мнению ряда судов, является единственным основанием учесть заявленный убыток в уменьшение налоговой базы текущего периода (пост. ФАС МО от 04.04.2012 № Ф05-2471/12). Другие суды считают, что налоговый орган должен самостоятельно учесть ранее отраженные в декларациях убытки в уменьшение налоговой базы текущего периода, в том числе при вынесении решения по результатам выездной налоговой проверки (пост. ФАС ЗСО от 25.06.2014 № Ф04-5426/14).

С отчетности за 2016 год обновлены форма налоговой декларации по налогу на прибыль и порядок ее заполнения (утв. приказом ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/572@). Как и в ранее применявшейся декларации, налоговый убыток, учитываемый в уменьшение прибыли текущего периода и (или) подлежащий переносу на будущее, отражают в Приложении № 4 к Листу 02, которое представляют в составе декларации за I квартал и год.

Илья Антоненко, ведущий эксперт «Национальной консалтинговой компании» (Санкт-Петербург)

Ссылка на основную публикацию
ВсеИнструменты 220 Вольт
Adblock
detector